1. 管理會計在實踐中的運用狀況
單就管理會計所囊括的各種方法看,其中一些方法可追溯至“泰勒”式管理時代。如果從我國算起來,也可追溯至五十年代初“鞍鋼初軋廠的班組核算之前。”(楊繼良語)?？梢哉J為我們今天講的管理會計,就是過去“生產+核算”模式,這種模式與“成本管理”有著基本一致的含義,如果僅就這個層面上說,管理會計的應用在實踐上不僅有悠久的歷史,也有普遍的推廣價值。但它與我們今天所指的管理會計所言及的盈虧平衡點、經濟訂貨批量、回歸預測法、貢獻毛益法等等方法已經大相徑庭了,而這些新方法在實踐中究竟有多大用處呢?楊繼良同志曾就“經濟訂貨批量方法不能確定每增加一個定單金額增加多少成本”和“回歸方法在實務上不能用于成本分離”這樣兩個問題詢向美國三位會計教授,他們“其中一位教授在辦公室里坦承上述兩個方法,實際上幾乎無法應用,只是讓學生有一個理論概念。其它兩位教授,則‘王顧左右’了”。①這的確是對管理會計的一種嘲弄。筆者多年來指導自學考試本科畢業論文,曾向來自實踐*9線而又有理論基礎,勤奮好學而又善于思考的考生作過調查,他們幾乎眾口一詞認為管理會計派不上“大用場”,筆者也曾向多位企業家作過調查,他們一致認為“成本管理”很重要,只是苦于方法難尋,這說明管理會計的方法實際? 昂懿簧下貳?。杨雄胜?疽徽爰??賦?“正視我國管理會計現實,人們要么探討一些所謂的基本理論,給人們隔靴抓癢的感覺;要么介紹一些所謂前沿,使人感到‘可望不可及’;要么羅列一些具體問題,找出一些眾所周知的原因,再提出一些原則性的改進建議,只能供人‘一次性’消費;要么沉溺于數量分析技術,在一些不切實際的假定下,構造幾個‘貌似天仙’,但不食‘人間煙火’的模型”。①現狀就是如此。我們承認在我們現實的經濟生活中,確有能創造出富有經濟效益的一系列成本管理方法。在冶金行業中,已形成群眾路線為特色的企業管理和成本管理方法。諸如五十年代鞍鋼“班組核算制度”,六七十年代冶鋼的“五好小指標競賽”,同期鞍鋼、本鋼、馬鋼推行的“內部利潤制度”,八十年代首鋼“包、保、核”為基礎的層層承包做法,九十年代邯鋼的“模擬市場,成本否決”。上述各種卓有成效的方法如果勉強納入管理會計方法(“群眾路線”方法就難能說是管理會計方法),那么這些方法也只限于冶金行業,而其他制造業和化工業,還鮮有類似的系列方法。同時我們還看到即使在冶金行業,各個企業在加強“成本管理”中也有自己的成本管理特色,邯鋼就提出“煉鐵學馬鋼,煉鋼學鞍鋼,中板學濟鋼,軋鋼學唐鋼;主要指標學安鋼,利用系數學濟鋼,矩形坯? ?贅?爐齡學萊鋼”,這就表明成本管理不能形成模式。同時我們還發現在冶金行業的企業能夠推行豐富多樣且具特色的成本管理方法,也有其產品的特殊性,因其產品功能、規格、樣式比較一致,產成品便于比較,成本也便于比較。而在制造業,特別是產品功能差異大,質量規格多樣性情況下,就難以總結有特色的成本管理方法。家電業和生化業等科技含量高的行業以及電子網絡行業運用管理會計方法就更是寥若晨星了。可見管理會計在二十年來,雖有管理層大力的鼓與呼,理論界的捧與吹,但在實務界鮮有進展,是因為管理會計的方法論只能區限于個別行業和個別企業。象邯鋼的“市場模擬,成本否決”之類生產管理方法能否牽強附會到管理會計方法范圍去,是很值得商權的。我們不能把成功的管理方法都納入到管理會計的范圍內來,把明顯失敗的方法都推到非管理會計的區域去,這樣做既不合情也不合理。
2. 管理會計在實踐中失靈的成因
管理會計在實踐中難以得到廣泛應用,既使有所運用,其效果也不是非常明顯,有兩個重要原因:一是在會計組織機構設置中,由于管理會計的職能部門和專職人員缺位難以組織運作,同時它自身既定的作用,形成有它無它無所謂這樣惡性循環;二是在管理會計提供的方法中,其抽象的數量模型反映不了客觀實際的需要,方法抽象,基本資料難以籌集,這是由于其理論體系不完善而造成的。
首先從*9個原因看,會計工作與審計工作、統計工作一樣,是一項應用性很強的工作,其業務活動的開展,必須有專門的責任機構和責任人員承擔,才能卓有成效的開展業務活動,財務會計工作就是如此。目前在企業中,財會、統計、審計都有實實在在的職能機構和專職人員。但是縱觀管理會計的機構設置和專職人員的情況,從現有掌握的資料來看,全國幾乎還沒有一家企業能這樣做。在全國500家大企業里,也沒有把管理會計工作看得很重要,這表明我國對管理會計業務活動的開展在企業中還幾乎處于空白狀態。即使在個別企業對管理會計進行一次性運用,也是把各項任務分解到有關職能部門去承擔,把預測職能分配給統計部門,把計劃職能分配結業務部門,把預算職能分配給財務部門,把決策職能分配給決策當局,把控制職能分配給生產或施工部門,這就把原本連續系統完整的一項活動割裂得七零八碎,降低了各項職能應有的效果。各部門把承擔管理會計所分配的相應任務,也看作“苛捐雜稅”和額外負擔,采取消極應付的態度,很容易想象其最終的效果。
其次,管理會計在實踐中不能得到發揮,不被人們所重視,還由于其抽象數量模型方法所造成的。抽象數量模型方法適于做一般性的分析,提供解決問題的思路,而不是具體的運用,特別是解決經濟活動中的某一具體問題,單純用數量模型的方法去解決是注定要失敗的,需要結合經驗方法,更需要善于觀察思考的方法,但是現實中的人們經常采取“機械主義”和“拿來思想”,照套公式,照填數據,歪曲了數量經濟模型的本來用意。之所以在管理會計肯定抽象的數量模型,是提倡由數量模型所倡導的理論和思路,這是問題的一個方面;另外要否定的是不少數量模型往往把事物本質屬性扭曲了,為模型而模型,而不是為解決問題而模型。舉一簡單事例,管理會計介紹一種直線回歸預測方法,它需要大量的數據,通過復雜的計算才能求出未知參數ｂ。而ｂ計算公式的基本原理是其一階導數等于零時有極小值,并建立標準方程,這需要高等數學知識,經過如此兩彎三繞最終人們就不知道ｂ的基本內涵了。實際上它的本來意義就是一個平均增加量,如果用小學三年級的平均數方法求解ｂ,含義既明確,計算也簡單,運用意義也直觀,而兩者計算結果可以說相差無幾,而管理會計取難而棄易來建立數學模型值得嗎?所以說象回歸方法這些“貌若天仙”而不食“人間煙火”的模型充斥? 詮芾砘峒浦姓媸怯瀉ξ摶妗？梢勻銜?數量模型,它對純經濟學這樣抽象的理論學科來說,使抽象的內容直觀了,確實是一種進步;而對管理會計這樣具體的應用學科來說,使明確的事物變抽象了,確實是一種退步?？梢栽O想,我們能用幾個模型去解決財務會計的核算嗎?它只會造成會計工作的混亂。
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