本文通過對某紡織公司出口銷售中期末留抵稅額的實例分析，提出將銷售中出口外銷的部分視同內銷按正常銷售渠道分兩個步驟進行計算的方法，并對出口銷售中的免抵退稅額抵減額進行分析。
一、生產企業自營出口退免增值稅的政策剖析
根據《財政部國家稅務總局關于進一步推進出口貨物實行免抵退稅辦法的通知》（財稅[2002]7號）的規定，對生產企業自營出口的自產貨物免征銷售環節增值稅，生產企業自營出口的自產貨物應予免征或退還的所耗用原材料、零部件等已納稅款抵頂內銷貨物的應納稅款，同時，生產企業自營出口在當月內應抵頂的進項稅額大于應納稅額時，對未抵頂完的部分予以退稅。其中：當期應納稅額＝當期內銷貨物的銷項稅額－（期初留抵稅額+當期進項稅額－當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）。
1.如果當期應納稅額﹥0，即“應交稅費──應交增值稅”的余額在貸方，表示期末無留抵稅額，不存在向稅務部門申請當期免抵退稅額。
2.如果當期應納稅額﹤0，即“應交稅費──應交增值稅”的余額在借方，表示期末的退稅前留抵稅額，應向稅務部門申請退稅，但退稅的具體金額取決于期末的退稅前留抵稅額與當期（可理解為本月）按規定稅率計算的免抵退稅額的大小比較。如果前者小于或等于后者，則當期應申請退稅額為期末的退稅前留抵稅額，其差額部分已經抵扣；如果前者大于后者，則當期應申請退稅額為當期（可理解為本月）按規定退稅率計算的免抵退稅額。因為從國家稅源的角度，不可能退還超出當期按規定退稅率計算的稅額，其差額部分留待以后分期抵扣，即當期應退稅額=當期免抵退稅額。
3.如果當期應納稅額=0，表明既無退稅，也無需交納增值稅，當期應申請的退稅金額正好已經全部抵扣。
二、案例分析
例：某紡織公司是具有進出口經營權的一般納稅人生產企業，銷售紡織類產品，出口產品實行“免、抵、退”政策，以人民幣作為記賬本位幣，外幣核算采用交易日即期匯率，增值稅退稅率13%。2015年一、二月份分別發生如下業務：
一月份：出口紡織類產品FOB價40萬美元，匯率6.20，內銷600萬元；本月采購材料價格500萬元，貨已驗收入庫，并取得增值稅專用發票；福利部門領用8萬元自產產品用于發放職工（上年度期初“應交稅費──應交增值稅”無留抵稅額）。
二月份：出口紡織類產品，FOB價35萬美元，匯率6.22，內銷480萬元；本月采購材料價格600萬元，貨已驗收入庫，并取得增值稅專用發票；企業在建工程建筑物領用18萬元外購貨物成本。本月出口退稅憑證不全。
現逐月計算其應納所得稅額，并編制相關分錄，計算過程如下：
（一）一月份
按常規方法計算：當期應納稅額：（600+8）×17%－［500×17%－40×6.20×（17%－13%）］=28.28萬元＞0
當期免抵退稅額=40×6.20×13%=32.24萬元
當期應計入成本稅額=40×6.20×（17%－13%）=9.92萬元
當期出口抵減內銷產品應納稅額=當期免抵退稅額=32.24萬元
由于“應交稅費──應交增值稅”科目的余額在貸方，表明當期免抵退稅額已經全部抵扣，因此本月應納增值稅不再退稅也無留抵稅額（福利部門領用8萬元自產產品用于發放職工視同銷售貨物）。為更好理解內、銷項過程中如何抵扣，我們可以將出口外銷的部分視同內銷或按正常情況下的應交稅費分兩個步驟進行計算處理：
1.出口銷售視同內銷或正常情況下：
當期應納稅額=（600+8）×17%+40×6.20×17%－500×17%=60.52（萬元）＞0
2.根據政策規定應享有的退稅額：
當期免抵退稅額=40×6.20×13%=32.24（萬元）兩者合計，差額部分仍應交納60.52－32.24=28.28（萬元）。
從上述分解中可以清楚地看到，當期免抵退稅額32.24萬元已經全部抵扣于當期應納稅額中，因此不必向稅務機關申請退稅。
同時，針對常規計算方法中當期應納稅額的公式計算中扣減40×6.20×（17%－13%）的部分，可以做如下理解：自營出口的自產貨物免征銷售環節增值稅由于退稅率的不同，是全額或部分征稅，對于不予免征或退稅部分仍應交納增值稅額，因此，可以將計算公式：當期應納稅額=（600+8）×17%－［500×17%－40×6.20×（17%－13%）］=28.28（萬元）變為：（600+8）×17%+40×6.20×（17%－13%）－500×17%=28.28（萬元），其中40×6.20×（17%－13%）是由于不能享受退稅理應計入成本并予以交稅的金額，雖然只對順序作了簡單調整，但使處理流程更明晰。
在編制會計分錄時，首先考慮的是針對不能退稅應納入成本的部分，
借：主營業務成本──自營出口成本──紡織品 99200
貸：應交稅費──應交增值稅(進項稅額轉出) 99200
然后針對當期免抵退稅額=40×6.20×13%=32.24（萬元），
借：應交稅費──應交增值稅 322400
貸：應交稅費──應交增值稅(出口退稅) 322400
最后針對本期應予交納的增值稅額，
借：應交稅費──應交增值稅(已交稅金) 282800
貸：銀行存款 282800
（二）二月份
當期應納稅額：480×17%－［600×17%－35×6.22×（17%－13%）－18×17%］=-8.632＜0(退稅前留抵稅額，其中在建工程建筑物耗材屬于增值稅非應稅項目，不可以抵扣，需要轉出）
由于當期應納稅額﹤0，表明是應收款項，即應向稅務機關申請退稅。根據當期免抵退稅額與期末留抵稅額的比較：當期免抵退稅額=35×6.22×13%=28.301（萬元）＞8.632（萬元），應申請當期退稅額：8.632萬元；
當期應計入成本稅額=35×6.22×（17%－13%）=8.708（萬元）
許多人對當期免抵退稅額應該是35×6.22×13%=28.301（萬元），而最終應向稅務機關申請退稅8.632萬元金額不能理解，質疑其差額部分19.669萬元（28.301－8.632）的去向。我們仍可以進行兩步驟的分解：
1.出口銷售視同內銷或正常情況下：
當期應納稅額=480×17%+35×6.22×17%+18×17%－600×17%=19.669(萬元)
2.根據政策規定應享有的退稅額：
當期免抵退稅額=35×6.22×13%=28.301（萬元）
兩者合計，差額部分為28.301－19.669=8.632（萬元）。
從上述分解中可以清楚地看到當期如果不享受免抵退稅額的規定，應向稅務機關交納19.669萬元，而當期免抵退稅額28.301萬元全部抵扣后，該部分應納稅額已經不存在，并應向稅務機關申請退稅差額部分8.632萬元。分錄如下：
首先，針對不能退稅應納入成本的部分，
借：主營業務成本──自營出口成本──紡織品 87080
貸：應交稅費──應交增值稅 87080
然后，針對出口抵減內銷的差額部分19.669萬元，
借：應交稅費──應交增值稅 196690
貸：應交稅費──應交增值稅(出口退稅) 196690
最后，針對本期應予以退稅的增值稅額，
借：其他應收款──應收出口退稅 86320
貸：應交稅費──應交增值稅 86320
但由于本月出口退稅資料不全，期末留抵稅額8.632萬
元結轉下期繼續抵扣。因此，不存在出口抵減內銷產品應納
稅額及申請退稅，會計分錄如下：
借：主營業務成本──自營出口成本──紡織品 87080
貸：應交稅費──應交增值稅 87080
三、生產企業自營出口涉及免抵退稅額抵減額的處理
免抵退稅額抵減額是指出于生產加工的需要，生產企業從國內免稅購進的原材料及從國外購進的進口加工料件，由于購進時分別按照一定的比例已經免征進項增值稅，因此在申請退稅時應予以扣除。
具體計算公式為：免抵退稅額抵減額=免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率；免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進原材料價格×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）；當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免抵退稅額抵減額=（出口貨物離岸價－免稅購進原材料價格）×（出口貨物征稅率－出口貨物退稅率）。
以例中1月份業務為例，假設中淮紡織公司一月份出口紡織類產品FOB價40萬美元，匯率6.20，該公司采用交易日即期匯率核算，內銷600萬元；本月國內采購材料價格500萬元，已取得增值稅專用發票；另外，當期海關核準免稅進口料件10萬元人民幣，貨已驗收入庫，福利部門領用8萬元自產產品用于發放職工；增值稅退稅率13%（上年度期初“應交稅費──應交增值稅”無留抵稅額）。
免抵退稅額抵減額=10×13%=1.3（萬元）；免抵退稅不得免抵退稅額抵減額=10×（17%－13%）=0.4（萬元）；
當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=40×6.20×（17%－13%）－10×（17%－13%）=（40×6.20－10）×（17%－13%）=9.52（萬元）（扣除10萬元是由于在進口時已經核準免稅進口料件，不能重復計算）；
則：當期應納稅額：（600+8）×17%+9.52－500×17%=27.88（萬元）＞0；當期免抵退稅額=（40×6.20－10）×13%=30.94（萬元）；
當期應計入成本稅額=9.52（萬元）；當期出口抵減內銷產品應納稅額=當期免抵退稅額=30.94（萬元）。
