關于非貨幣性資產投資的企業所得稅處理問題
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《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十條規定“企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產和提供勞務”。國稅函〔2008〕828號規定：“企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入”。
為什么條例第二十五條和國稅函[2008]828號文不列舉“對外投資”事項呢？難道是這幾部重要的法規同時忘記了這個事項？企業以擁有的非貨幣性資產對外投資，是否適用條例第二十五條規定或者國稅函[2008]828號文的視同銷售規定呢？俺試著分析一下：
假如：投資企業以非貨幣資產（賬面凈值1200萬元）評估公允價1500萬元，初始投資參股到被投資企業，取得價值為1000萬元的股權，不涉及補價。
依據《企業會計準則》規定：《非貨幣性資產交換》的原則是以換出資產在具有商業實質的公允價值（或為不具有商業實質的賬面價值）情況來度量換入資產的初始成本；《長期股權投資》的原則規定長期股權投資的成本是以同一控制下被合并方的賬面價值（或非同一控制下的公允價值）確定。
同時根據《公司法》、《公司登記管理條例》和財企[2009]46號等有關法律法規規定，以非貨幣財產出資的行為必須進行公允評估。
因此非貨幣性資產對外投資具體情況的企業所得稅處理如下：
| 會計處理 | 工商管理規定 | 稅法處理 | ||||
| 非貨幣性資產交換準則 | 長期股權投資準則 | |||||
| 情況 | 計量 | 情況 | 計量 | |||
| 1 | 具有商業實質 | 公允價值 | 同一控制 | 賬面價值 | 按公允價評估 | 計量不一致，視同銷售處理 |
| 2 | 非同一控制 | 公允價值 | 按公允價評估 | 計量一致不視同銷售處理 | ||
| 3 | 不具有商業實質 | 賬面價值 | 同一控制 | 賬面價值 | 按公允價評估 | 計量不一致，視同銷售處理 |
| 4 | 非同一控制 | 公允價值 | 按公允價評估 | 計量不一致，視同銷售處理 | ||
以上表得知：投資企業以非貨幣資產對外進行初始投資參股的行為，應當按2種情況處理（注：房地產開發企業以開發產品（房地產）對外投資參股的屬于“不具有商業實質”行為，應當按3、4種情況處理）。則：
1、投資企業的會計處理為：
借：長期股權投資1500萬元
貸：存貨、固定資產清理等1200萬元
營業外收入300萬元
2、被投資企業的會計處理為：
借：存貨、固定資產等1500萬元
貸：實收資本1000萬元
資本公積500萬元
從以上知道投資企業的投資資產評估增值的部分，作為“營業外收入”利得計入應納所得額，而以投資資產獲得了相應對價的股權（或資本公積金）等權益，屬于不確定且未實現的經濟利益。依據國稅函[2008]875號文規定的“收入的金額能夠可靠地計量”必要條件，無法確認是否有所得稅收入如何來征收？
如果按條例第二十五條和國稅函[2008]828號文的規定“應按規定視同銷售確定收入”處理。有兩個問題要解決：
1、作為銷售非貨幣性資產交易，投資企業和誰在做交易？被投資企業的權益不是被投資企業的，應該是誰取得了就是誰的，也就是說投資企業拿自己的資產和自己的權益在交易？
2、對外投資行為的特殊之處在于，所投資資產的權屬雖然發生變化，但同時企業資產的形式由自己擁有的資產狀態轉化為自己持有的股權形態。如將投資作為視同銷售行為的*5問題是：誰是銷售行為的對象？如果是被投資企業，那么被投資企業用什么作為支付對價？如果是用股權，股權權屬并不是被投資企業所有。怎么能拿來作為支付的對價！如果認為是無償取得，而投資行為并非是無償利得行為，在經濟實質上是一種資產對價的轉換。
條例第二十五條將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配等用途。這些用途都是企業的負債（已實現的經濟利益流出）。而“對外投資”取得股權卻是企業的資產（未實現的經濟利益流入）。怎么能視為一談呢？
綜上所述，目前以非貨幣性資產對外投資要視同銷售收入而征收企業所得稅的論斷沒有任何法律依據。
原國稅發[2000] 118號文件廢止，也是因為《非貨幣性資產交換》修改了原《非貨幣性資產交易》中相關情形的規定。如：既然然會計上已經按公允價值確認了損益的情況，稅法上再規定作為視同銷售行為而調整應納稅所得額就沒有必要了。
假如，當地稅務機關非要確認是屬于國稅函[2008]828號文中的“其他改變資產所有權屬的用途”行為，作為視同銷售收入征收所得稅的話，視同銷售收入所得是“取得投資股權”的對價，那么也應該同時允許扣除視同銷售成本，視同銷售成本就是非貨幣性資產的賬面凈值。則投資企業的應納所得額實質上是資產評估增值部分。但是這個部分已經作為“營業外收入”利得計入應納所得額中。這樣，稅務機關還堅持視同銷售行為有什么意義，總不能讓投資企業確認兩次收入或者申報納稅吧！！反而讓投資企業增加了“三費”限額扣除的基數。
關于國稅發[2009]31號第七條“企業將開發產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨幣性資產等行為，應視同銷售”的規定。
依據《企業會計準則》核算規定，開發產品（房地產）在房地產開發企業屬于待銷售的存貨，同樣接受的房地產開發企業也只能作為存貨核算，并非作為企業生產經營的資產使用。認為屬于“換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著一致和相同”情形，因此這樣的非貨幣性資產交換不具有商業實質，應當以賬面價值計量，不能確認損益。但是依據工商管理法規的規定，以非貨幣財產出資必須進行公允評估，所以稅法只能認定作為視同銷售行為處理。
本規定也只適用房地產開發企業用開發成品（房地產）對外投資的行為。如果房地產開發企業用其他資產（房地產）對外投資，或者非房地產開發公司用不動產對外投資，并不能作為視同銷售行為處理。
高頓網校小編寄語：沒有了你眼下在乎的某些人，你的生活也許更美好。我知道這一點聽起來很難以接受。但有可能你生命中某個你特別在乎的人阻礙了你前進。這不是說你要放棄那些你愛的人。可是有時候你需要做出艱難的決定，對那些不能幫助你成長的人說不。
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