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企業所得稅法第十八條規定，企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年。本文總結了不同情形下企業所得稅虧損彌補中的若干問題，希望在企業所得稅匯算清繳時對廣大納稅人有所幫助。
1、境內、外企業以及分支機構之間的盈虧能否互抵？
現行企業所得稅是法人所得稅，因此除另有規定外，境內企業之間、境內與境外企業之間、境外企業之間的盈虧不得互抵。“另有規定”是指企業合并、分立適用特殊性稅務處理時虧損的承繼彌補。
企業在匯總繳納企業所得稅時，境內分支機構之間的盈虧允許互抵，境外同一國家（地區）分支機構之間的盈虧允許互抵，境外不同國家（地區）分支機構之間的盈虧不得互抵，境內與境外分支機構之間的盈虧也不得互抵。
境內與境外分支機構之間的盈虧不得互抵，是指境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利，但境外營業機構的盈利可以彌補境內營業機構的虧損。根據國稅發[2008]101號文和國稅函[2008]1081號文規定，對已計入利潤總額的境外應稅所得應先進行納稅調整減少處理，再用于彌補境內虧損，最后就其余額按稅收抵免法計算補稅。企業所得稅年度納稅申報表附表三《納稅調整項目明細表》第12行“境外應稅所得”填報說明表明，對納稅人計算利潤總額的境外成本費用應作為“調增金額”，對納稅人計算利潤總額的境外收入應作為“調減金額”。主表第22行“境外應稅所得彌補境內虧損”，應填報納稅人根據稅收規定，境外所得可以彌補境內虧損的數額，與附表六《境外所得稅抵免計算明細表》第7列“可彌補境內虧損”應一致。根據附表六填表說明，“境外應稅所得”是指境外所得換算含稅所得減去彌補以前年度虧損（指境外同一國家或地區的以前年度虧損，筆者注）和免稅所得后的余額。
2、境外分支機構的虧損如何彌補？
《財政部、國家稅務總局關于企業境外所得稅收抵免有關問題的通知》（財稅[2009]125號）第三條規定，在匯總計算境外應納稅所得額時，企業在境外同一國家（地區）設立不具有獨立納稅地位的分支機構，按照企業所得稅法及實施條例的有關規定計算的虧損，不得抵減其境內或他國（地區）的應納稅所得額，但可以用同一國家（地區）其他項目或以后年度的所得按規定彌補?！秶叶悇湛偩株P于發布<企業境外所得稅收抵免操作指南>的公告》（國家稅務總局公告2010年第1號）明確，企業在同一納稅年度的境內外所得加總為正數的，其境外分支機構發生的虧損，由于上述結轉彌補的限制而發生的未予彌補的部分（以下稱為非實際虧損額），今后在該分支機構的結轉彌補期限不受5年期限制。
因此，企業在匯算清繳填報年度納稅申報表時，如果利潤總額的計算包括境外分支機構的虧損額，按照附表三第12行“境外應稅所得”的填報要求，對導致利潤總額減少的境外分支機構的虧損，無論是實際虧損額，還是非實際虧損額，均應做納稅調整增加處理。以后年度企業對境外分支機構的虧損結轉彌補的，應在附表六第4行“彌補以前年度虧損”按規定填報。
3、境內分支機構的虧損如何彌補？
根據《國家稅務總局關于印發<跨地區經營匯總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法>的通知》（國稅發[2008]28號）的規定，匯總納稅企業實行“統一計算、分級管理、就地預繳、匯總清算、財政調庫”的企業所得稅征收管理辦法。匯總納稅企業在統一計算應納稅所得額時可將境內總、分支機構的盈虧互相抵補。對總機構和分支機構2007年及以前年度按獨立納稅人計繳所得稅尚未彌補完的虧損，國稅發[2008]28號明確，允許在法定剩余年限內繼續彌補?？倷C構彌補分支機構2007年及以前年度尚未彌補完的虧損時，填報企業所得稅年度納稅申報表附表四“彌補虧損明細表”第3列“合并分立企業轉入可彌補虧損額”對應行次。
4、取消合并納稅后以前年度尚未彌補虧損如何處理？
根據《國家稅務總局關于取消合并納稅后以前年度尚未彌補虧損有關企業所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第7號）規定，在取消合并申報繳納企業所得稅后，對匯總在企業集團總部、尚未彌補的累計虧損，由企業集團分配給成員企業在剩余結轉期限內彌補：
?。ㄒ唬┢髽I集團取消了合并申報繳納企業所得稅后，截至2008年底，企業集團合并計算的累計虧損，屬于符合企業所得稅法第十八條規定五年結轉期限內的，可分配給其合并成員企業（包括企業集團總部）在剩余結轉期限內，結轉彌補。
（二）企業集團應根據各成員企業截至2008年底的年度所得稅申報表中的盈虧情況，凡單獨計算是虧損的各成員企業，參與分配第（一）條所指的可繼續彌補的虧損；盈利企業不參與分配。具體分配公式：成員企業分配的虧損額＝（某成員企業單獨計算盈虧尚未彌補的虧損額÷各成員企業單獨計算盈虧尚未彌補的虧損額之和）×集團公司合并計算累計可繼續彌補的虧損額。
?。ㄈ┢髽I集團在按照第（二）條所規定的方法分配虧損時，應根據集團每年匯總計算中這些虧損發生的實際所屬年度，確定各成員企業所分配的虧損額中具體所屬年度及剩余結轉期限。
（四）企業集團按照上述方法分配各成員企業虧損額后，應填寫《企業集團公司累計虧損分配表》并下發給各成員企業，同時抄送企業集團主管稅務機關。填寫分配表時，2008年底往前5年的“可繼續結轉虧損額”的合計數不得超過“截至2008年底累計可繼續結轉虧損額”。“可繼續結轉虧損額”是指企業集團公司當年匯總的實際虧損額情況，當年盈利的，可填寫零。從2008年度開始往前逐年填寫，累計虧損額不超過“截至2008年底累計可繼續結轉虧損額”時，當年的虧損額為可繼續結轉虧損額，直至累計虧損額等于“截至2008年底累計可繼續結轉虧損額”。累計虧損等于“截至2008年底累計可繼續結轉虧損額”后，其余年度的可繼續結轉虧損額填寫零。
5、被合并、分立企業在合并、分立前發生的虧損能否由合并、分立企業承繼彌補？
—般性稅務處理下不得承繼彌補，特殊性稅務處理下允許承繼彌補。根據《財政部、國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）和《國家稅務總局關于發布<企業重組業務企業所得稅管理辦法>的公告》（國家稅務總局公告2010年第4號）的規定，適用—般性稅務處理的，被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補；企業分立相關企業的虧損不得相互結轉彌補。適用特殊性稅務處理的，被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼，其中，可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額＝被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率，這一限額，是指在稅法規定的剩余結轉年限內，每年可由合并企業彌補的被合并企業虧損的限額；被分立企業已分立出去資產相應的所得稅事項由分立企業承繼，其中，被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產占全部資產的比例進行分配，由分立企業繼續彌補。
6、企業籌辦期間能否確定為虧損年度？
《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）第七條明確，企業自開始生產經營的年度，為開始計算企業損益的年度。企業從事生產經營之前進行籌辦活動期間發生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2
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