房地產企業在銷售過程，經常會在簽售的過程中伴隨著一些“贈送”活動，例如空調、食用油、米等。這其中可分為兩種情況：一是在簽訂售房合同時明確為贈送空調或熱水器;還有一種情況對客戶或住戶在節假日贈送小禮物，如食用油、米等。贈送物品時就涉及增值稅處理，在“營改增”后尤其注意其中的變化。
贈送品需單獨簽合同
案例一：甲房產企業為一般納稅人，適用一般計稅方法計稅。2016年8月份為促銷，規定對銷售面積150平方米以上的客戶，贈送中央空調一臺(價值5萬元)。假設李某簽訂一套面積160平方米，合同售價150萬元。
1.“營改增”后，該業務是否中屬于混合銷售?目前適用的增值稅政策分二個政策體系，一是增值稅暫行條例及實施細則(下稱“暫行條例”)，征稅對象是銷售貨物及提供修理、修配勞務;二是“營改增”政策：財稅〔2016〕年36號，征稅對象是原征收營業稅應稅行為，如交通運輸業、建筑業、銷售不動產等。
有觀點認為，房地產開發企業銷售房屋贈送空調，其主要目的為銷售住房。購房者統一支付對價，可參照混合銷售的原則，按銷售不動產適用稅率申報繳納增值稅。
筆者認為上述觀點存在誤區。財稅〔2016〕年36號文件附件1第四十條規定，一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。政策明確的是，混合銷售行為是涉及增值稅下兩個稅目，一是銷售貨物，二是銷售服務。對于混合銷售行為，在“營改增”之前就存在。增值稅暫行條例規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為。
例如，商場銷售電視機，同時負責送貨上門。在該交易過程中就既存在銷售貨物行為，還存在運輸勞務(原營業稅政策下的交通運輸業)。該交易行為就是混合銷售。按當時政策，該業務是一并繳納銷售電視機的增值稅。在“營改增”后，財稅〔2016〕年36號延用了之前混合銷售的政策。那銷售房產同時涉及貨物贈送是否屬于混合銷售行為呢?從混合銷售定義來看，只涉及貨物與服務。而銷售不動產、銷售無形資產、銷售服務屬于“營改增”后三項不同的應稅行為，銷售不動產不屬于銷售服務，也就是說案例中的情形不屬于混合銷售行為。
2.該業務如何定性?接下來的問題，贈送的空調是否屬于增值稅暫行條例規定的“購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”情形，而視同銷售?一般來說，贈送行為是作為主房銷售合同的附屬條款，也就是說一份銷售合同里包含二項業務：銷售不動產、贈送空調。“贈送”是基于“銷售不動產”之上，沒有“銷售”就沒有“贈送”。因此該贈送并非無償贈送，是不用視同銷售。
財稅〔2016〕年36號同時也規定，納稅人兼營銷售貨物、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率的，應當分別核算適用不同稅率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。從該規定來分析，案例中情形銷售不動產及贈送空調的行為，屬于房產企業的兼營行為。該項業務可以拆分：銷售空調含稅5萬元(稅率17%)，不動產含稅145萬元(稅率11%)。
但甲企業財務人員認為，上述處理不符合實際操作。現行的銷售合同是網上備案，由于總合同價為150萬元，意味著房地產管理部門辦理房產權證就以此作為轉讓價格，同時也是購房者辦理契稅的計稅依據。按此房產企業在開具不動產發票金額只能為150萬元，因此，前面分析贈送的空調確認收入，在實際操作中會碰到問題。
因此，只有將贈送的空調不反映在主合同中，單獨簽訂合同。也就是將上述銷售合同分別簽訂兩個合同：銷售不動產合同145萬元;“贈送”(銷售)空調合同5萬元。
相關賬務處理如下：借：庫存商品4.27應交稅費———應交增值稅———進項稅額0.73貸：銀行存款5借：應收(預收)賬款5貸：主營業務收入4.27應交稅費———應交增值稅———銷項稅額0.73借：主營業務成本4.27貸：庫存商品4.27
節假日贈送視同銷售
案例二：乙房產公司在中秋節贈送給購房客戶，每戶一壺食用油、一盒月餅，假設購進成本為113萬元，“營改增”之前企業會計處理：借：銷售費用113貸：銀行存款113雖然增值稅暫行條例規定，無償贈送貨物要視同銷售，但由于有些房產企業純地稅企業(流轉稅、企業所得稅均在地稅)，也就沒有對其中贈送禮品進行增值稅處理。“營改增”后房產企業就不能再有這樣的思維，尤其要注意其中的稅務風險。
首先購買貨物要考慮進項發票取得：借：庫存商品100應交稅費———應交增值稅———進項稅額13貸：銀行存款113其次，在贈送時：借：銷售費用113貸：庫存商品100應交稅費———應交增值稅———銷項稅額13后面兩個會計處理合并與之前的處理結果是一致的，但它們之間是有著本質的區別。贈送禮品應視同銷售確認銷項稅額，符合稅法規定。如果仍按之前的處理，碰到稅收檢查時要視同銷售，由于沒有進項發票的取得，則確認的銷項稅額直接為應納增值稅額，企業額外支出了一筆稅額。
