改革開放以來，我國沿海地區興辦了大批來料加工企業，它們在吸引外資、解決就業、擴大出口等方面發揮了重要的作用。但另一方面，由于此類企業尚無獨立的會計制度，會計人員往往根據自己的理解處理有關財稅事宜，企業核算不實、納稅不實的現象時有發生。在此，我們擬就此類企業的會計、稅務問題作一簡要介紹，希望能為來料加工企業進行正確的會計核算和稅務處理提供一些幫助。
一、來料加工企業的會計處理
來料加工企業的主要原材料、大部分輔料及生產用的機械設備、辦公設備，一般都是由外商提供的，對于這部分資產不必進行會計核算，只要按時間先后登記進出口數量和結余量，作為備查賬即可。另外，來料加工企業沒有注冊資金，也不用進行實收資本的核算。因此，來料加工企業會計核算相對比較簡單，只要把相關的費用、工繳費收入、往來款等內容搞清楚就可以了。
（一）收入的核算
首先，根據財政部1998年頒布的收入確認原則，來料加工企業在報關出口后就應確認收入。因為此時商品所有權的主要風險和報酬已經轉移給外方，加工企業對商品已不擁有與所有權相聯系的繼續管理權，不再對已出口的商品實施控制，同時與交易相關的加工費收入已轉入企業，相關的收入和成本已能夠可靠地計量。
其次，對內外加工業務收入應分別核算。目前，企業為了適應市場經濟的發展，往往采取多種經營方式，可能既做進出口貿易，又做生產、加工業務。這就要求企業要分清業務的主次，主營業務在“營業收入”中核算，而兼營業務則在“其他業務收入”中核算。來料加工企業也有類似問題，比如來料加工企業為了充分利用現有設備，既從事對外加工業務，又搞國內加工，這時就應分別核算對內、對外加工業務。外加工費收入免征增值稅，而內加工費收入則要征稅，如果劃分不清，就不能享受免稅待遇。另外，企業出售廢料的收入，應在“營業外收入”中核算，因為它與生產經營無直接關系。
第三，境外委托方代支的費用應如實計入收入。目前，國內來料加工企業加工費收入定得普遍較低，境外委托方往往與國內來料加工企業簽訂某些協議，代支部分費用（如廠租、報關費等大額支出），例如某制衣廠，1997、1998年兩年虧損總額高達899萬元，其中1998年的加工費收入為72萬元，費用成本總額為445萬元，收入僅占費用的16％，而僅工資一項開支按實際成本計價即對原材料的收發結存，總賬、明細賬的核算均采用實際成本計價。為進行該核算，企業應設置“原材料”、“在途材料(或材料采購)”、“應付賬款”、“預付賬款”等總分類賬戶。
“原材料”賬戶核算企業庫存的各種原材料(包括原料及主要材料、輔助材料、外購半成品、修理用備件、燃料等)的實際成本。該賬戶借方登記驗收入庫的各種原材料(包括回收作為原材料使用的廢料)的實際成本；貸方登記發出的各種原材料實際成本；借方額反映月末企業庫存原材料的實際成本。該賬戶應按照材料的保管地點(倉庫)、材料的類別、品種和規格設置材料明細賬。
“在途材料”賬戶核算企業已支付貨款但尚未運到企業或尚未驗收入庫的各種材料實際成本。該賬戶借方登記已支付的材料貨款及采購費用；貸方登記驗收入庫的在途材料實際成本；借方余額反映全部在途材料的實際成本。該賬戶按供應單位設置明細賬戶。
“應付賬款”賬戶核算企業與供貨單位間的結算款項，該賬戶貸方登記發生的應付賬款；借方登記償還的應付賬款；貸方余額為尚未支付的賬款。該賬戶按供應單位設置明細賬，分別反映企業與各單位的結算情況。
“預付賬款”賬戶核算企業按照合同規定預付給供應單位的貨款。該賬戶借方登記企業預付的貨款，和收到貨物后補付的貸款；貸方登記企業購貨應付的貨款及退回預付時多付的貸款；該賬戶期末借方余額表示預付的貨款，貸方余額為應付的貨款。該賬戶按供應單位設置明細賬。
（一)外購材料收入業務的總分類核算
1．付款，同時收料
企業在本地采購材料，采用同城結算的付款方式付款后，很快能取回材料；從外地采購的材料，有時付款和收到材料的時間也很近，貨款及采購費用的支付，與材料驗收入庫的工作在較短時間內完成，這時應根據銀行結算憑證、發票、運雜費等單據和材料入庫的收料單等，填制付款并收料的記賬憑證。
例：從外地購入圓鋼一批，買價5 000元，供貨單位發貨時代墊運雜費200元，共計5 200元，貨款和運費通過銀行支付，材料驗收入庫，應作會計分錄如下：
借：原材料——原料及主要材料5 200
貸：銀行存款5 200
2．付款在先，收料在后
企業從外地購買材料，由于材料運輸時間往往超過銀行結算憑證的傳遞和承付時間，因此會發生貨款先支付而材料尚未運到的情況。對此，可通過“在途材料”賬戶進行核算。
例：從寶山鋼鐵公司購入角鋼一批，買價20 000元，對方代墊運費500元，貨款和運費通過銀行支付，角鋼尚未入庫。根據銀行結算憑證及所付發票及運費單等，作會計分錄如下：
借：在途材料——寶山鋼鐵公司20 500
貸：銀行存款20 500
待角鋼運到并驗收入庫時，根據在途材料明細賬的記錄和收料單，作會計分錄如下：
借：原材料——原料及主要材料20 500
貸：在途材料——寶山鋼鐵公司20 500
3．收料在先，付款在后、
外購材料在運輸較順暢而結算手續辦理不夠及時或傳遞時間過長時，會出現材料先到而結算憑證未到的情況。另外也存在材料先到并驗收入庫，而企業因存款不足或其他原因暫時不能付款的情況。對此，應區別不同情況進行賬務處理。
(1)材料已收到，結算憑證也已到達，企業因存款不足暫未付款。出現這種情況時，由于雙方的購銷關系已經確立，企業購入材料，應承擔償還供貨單位貨款的債務。因此，應通過“應付賬款”賬戶進行反映；若企業與供方達成協議，采用商業匯票形式延期付款時，則應通過“應付票據”賬戶進行反映。
例：從某軋鋼廠購進鋼板一批，貨款20 000元，對方代墊運費400元收到結算憑證，材料已驗收入庫，因存款不足尚未付款，作會計分錄如下：
借：原材料——原料及主要材料20 400
貸：應付賬款——某軋鋼廠20 400
待以后支付該批材料款項時，作會計分錄如下：
借：應付賬款——某軋鋼廠20 400
貸：銀行存款20 400
若對方同意延期付款，開出并承兌商業匯票抵付上項應付賬款時應作會計分錄如下：
借：應付賬款——某軋鋼廠20 400
貸：應付票據20 400
(2)材料已收到，但結算憑證未到。遇到這種情況時，通常幾天之內即可收到結算憑證，因此可以先暫不作會計分錄，待結算憑證送達，支付款項后再據以編制付款并收料的記賬憑證。若遇到月末結算憑證仍未到達時，為了如實反映企業月末資產的結存情況和負債情況，對這批材料可先按照合同價格或計劃價格暫估入賬，并通過“應付賬款”賬戶下設“暫估應付賬款’’賬進行核算。
例：從某工廠購入材料一批，根據貨站通知辦理提貨手續，并驗收入庫，月末結算憑證仍未到達，按合同價格5 000元暫估入賬，作會計分錄如下：
借：原材料5 000
貸：應付賬款——暫估應付賬款5 000
待下月初，用紅字金額沖銷上述分錄；
借：原材料5 000(紅字)
貸：應付賬款——暫估應付賬款5 000(紅字)
收到該批材料結算憑證時，按實際支付的材料買價4 000元和運費200元，作會計分錄如下：
借：原材料4 200
貸：銀行存款4 200
4．預付貨款，收料后再結算
企業按照訂貨合同的規定，預付一定比例的貨款給供貨單位，供貨單位根據合同規定的期限和批量發貨，發貨后雙方再結算貨款。
例：企業向紅星工廠訂購原料一批，貨款40 000元，按合同規定預付貨款10 000元，支付預付款時，作會計分錄如下：
借：預付貨款——紅星工廠10 000
貸：銀行存款10000
收到紅星廠按合同規定的數量和期限發來的原材料時，作會計分錄如下：
借：原材料——原料及主要材料40 000
貸：預付貨款——紅星工廠40 000
該批材料全部貨款40 000元，扣除企業已預付的10 000元貨款，其余款項通過銀行付清。企業補付貨款應作會計分錄如下：
借：預付貨款——紅星工廠30 000就達312萬元。該廠付出312萬元的工資卻只取得72萬元的收入，且該廠成立10年來，一直處于這種狀況，卻能經營下去。究其原因，原來境外委托方經常付給該廠現金（是人民幣而非外匯）以供日常開支，這部分現金則掛在“其他應付款”賬上，而不在收入科目中反映，這就變相轉移了企業加工費收入，從而轉移利潤，減少應納稅所得額，同時由于加工費收入過低，也減少了國家外匯收入。對于外商代支的此類費用可理解為價外補貼收入，應并入應納稅所得額計算繳納企業所得稅。
（二）費用的核算
首先，費用核算應細化。一般地，大的來料加工企業可將費用分為“制造費用”和“管理費用”，用于生產方面的費用計入“制造費用”，用于辦公管理方面的費用計入“管理費用”，而對于小的來料加工企業來講，也可將所有費用都計入“管理費用”。對于出口方面的費用，如監管費、商檢費、衛檢費、打單費、場檢費、招待費、補助費等，大部分企業都把它們放入“報關費”。其實，這樣做不利于企業進行財務分析，*4的辦法是分項單列。比如說，有的來料加工企業每月報關費有幾十萬元，但具體是什么開支卻不清楚，而分開列記就不存在上述問題。同時，衛檢費、場檢費等是按車次收取的，監管費、商檢費是按材料價值來計算的，如果實際支出金額偏差較大，就可檢查是否有不正常開支，從而促進企業做好財務分析。
其次，購進原材料和輔料的進項稅額不能抵扣，而應單獨核算并計入成本費用。來料加工企業主要原材料和大部分輔料是通過海關進口的，也有小部分輔料是從國內采購的。在國內采購的材料，即使取得增值稅專用發票，其進項稅額也不能抵扣，而只能計入成本費用。這是因為，按照現行稅收政策，來料加工復出口的貨物，一律實行“出口免稅”管理辦法，即進項稅額（包括進口料件和國產料件的進項稅額）不予抵扣，最后生產加工環節不征稅，出口也不退稅。這與進料加工貿易不同，進料加工企業使用的國產料件可辦理出口退稅（必須取得增值稅專用發票）。因此，對從事來料加工復出口業務的出口企業，為生產或加工復出口的免稅貨物而購進的已稅原材料、輔料等，其進項稅額不能抵扣和辦理退稅，而應單獨核算并轉入來料加工經營成本中。若不能單獨核算應稅和非應稅項目的進項稅額的，按銷售比例分攤其耗用原材料的進項稅額。
高頓網校溫馨提示：
高頓網校為您提供權威、專業的初級實務、高級實務、稅務處理、技能拓展、全面會計實務等資訊。高頓網校會計實務頻道為大家提供大量的會計入門基礎知識，對會計從業人員非常有參考價值。《取證上崗直通車》，保過取證+真帳實訓，一次搞定好工作！ 通過會計從業考試，并具備出納、會計實操技能。